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LAS OPERACIONES INEXISTENTES DEL ARTÍCULO 69-B DEL CÓDIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN EN TIEMPOS COVID19

No son pocos los autores que han dispuesto vincular el Derecho con diversas áreas de las Ciencias Sociales, prueba de ello son los diversos planteamientos realizados para definir el Derecho. El día de hoy nos encontramos frente a un fenómeno social y de salud que ha cuestionado la economía, política y el marco legal de los negocios en el siglo XXI. En diciembre de 2019, en la República Popular de China, inició un brote de neumonía denominado con la enfermedad por coronavirus COVID-19, que se ha expandido y consecuentemente está afectando diversas regiones de otros países, entre los que se encuentra México. Ante los niveles alarmantes tanto en la transmisión y gravedad, como de inacción, el 11 de marzo de 2020, la Organización Mundial de la Salud (OMS) declaró que la COVID-19 pasa de ser una epidemia a una pandemia.


¿Qué vinculación tiene este fenómeno con nuestro sistema jurídico? Mediante decreto publicado el día 9 de diciembre de 2013 en el Diario Oficial de la Federación se adicionó el Código Fiscal de la Federación (CFF), entre otros, con los artículos 69-B y 113 fracción III. Por una parte, se estableció la facultad de la autoridad tributaria para presumir la inexistencia de las operaciones amparadas en comprobantes fiscales que hubieren sido expedidas por contribuyentes sin contar con activos, personal infraestructura o capacidad material -directa o indirecta- o bien estar no localizados. Asimismo, se tipificó la conducta de expedir, adquirir o enajenar comprobantes fiscales que amparen operaciones inexistentes, falsas o actos jurídicos simulados.


El referido artículo ha sido un “protagonista” tanto en el mundo de las facultades de comprobación, de gestión como en lo delitos tributarios. A 25 de marzo de 2020, de los propios registros oficiales, en México existen 11,249 contribuyentes presuntamente enlistadas como Empresas Facturadoras de Operaciones Simuladas (EFOS); 9,999 casos de EFOS determinados de manera definitiva; frente a tan solo 276 casos de EFOS desvirtuados y 564 sentencias favorables. Lo anterior indica una clara posición del Gobierno Federal frente al combate de las prácticas fiscales nocivas que han generado cantidades exorbitantes de cuotas tributarias defraudadas.


De forma paralela, vale la pena mencionar que en ese grupo de contribuyentes EFOS enlistados tanto de manera presunta como definitiva, existen personas físicas o jurídicas que desafortunadamente fueron enlistadas sin que precisamente sean facturadoras de operaciones simuladas. Al respecto, vale la pena hacer una breve descripción del procedimiento previsto en el artículo 69-B del CFF.


En nuestros días las bases de datos que obran en poder de la autoridad tributaria son producto de los avances tecnológicos y adecuada gestión implementada en el seno de la Administración Pública Federal, lo que se ha denominado “inteligencia tributaria”. Por ello, y contrario a lo que sucedía con anterioridad, los hechos que se conocen con motivo del ejercicio de facultades de comprobación, o bien que constan en expedientes, documentos o bases de datos, así como los proporcionados por diversas autoridades, sirven para motivar las resoluciones de la Secretaría de Hacienda y Crédito Público en materia de contribuciones federales.


Esto le permite a la autoridad tributaria tener mayores índices de efectividad sobre bases cuantitativas. Precisamente lo que busca el artículo 69-B del CFF, es presumir la inexistencia de operaciones realizadas por un contribuyente derivado del análisis objetivo respecto del personal, activos, infraestructura, capacidad material -directa o indirecta- o localización de la que goce un contribuyente, inferencia a la que se llegará previo análisis realizado a las referidas bases de datos que obren en poder de la autoridad.


Sin embargo, un análisis eminentemente cuantitativo de la situación puede arrojar errores en las conclusiones. Comúnmente se observa en los oficios emitidos con motivo del procedimiento para determinar la inexistencia de operaciones previsto en el artículo 69-B del CFF, que la autoridad refiere “que la cantidad de activos o personal declarada por el contribuyente es insuficiente con relación a los ingresos obtenidos” o “que debe existir una proporcionalidad entre los ingresos obtenidos y los recursos empleados”.


Tales afirmaciones son parcialmente correctas, pues si bien es cierto existe una relación directa entre los medios de producción y lo producido -ya sean bienes o servicios- también lo es que existen métodos indirectos de contratación o factores en los medios de producción que pueden incidir en los índices de productividad. De la misma manera, existen ciclos económicos -vida del negocio- que perfectamente pueden culminar, sin que ello implique la simulación de las operaciones amparadas en los comprobantes fiscales expedidos por un contribuyente.


Prueba del primer escenario es la situación actual que gran número de empresas afronta ante la suspensión de actividades ordenada por los gobiernos locales derivado del COVID-19. Al menos en la Ciudad de México mediante boletín 200/2020 de fecha 22 de marzo de 2020, la Jefa de Gobierno en coordinación con 16 alcaldías anunció el acuerdo para que distintas actividades y establecimientos cerraran temporalmente y hasta el día 16 de abril de 2020 con la finalidad de evitar el contagio por el COVID-19.


¿Qué pasará con los contribuyentes frente al procedimiento de simulación de operaciones? En primer lugar, la referida disposición, permitiría indiciariamente poder considerar a un contribuyente como “no localizado”, actualizando así una de las hipótesis del artículo 69-B del CFF. Por otra parte ¿dónde están llevándose a cabo las actividades necesarias para que aquellos contribuyentes cumplidos no detengan su operación? ¿quién estará llevando a cabo las referidas actividades? ¿Con qué elementos dispone el personal para poder producir lo necesario frente a un cierre temporal de actividades en establecimientos y negocios?


Lo anterior da un panorama de lo factible que es poder llevar a cabo operaciones lícitas, válidas, ciertas y reales sin cumplir con un estándar cuantitativo tradicional, esto es sin contar con un lugar establecido donde precisamente en ese lugar se desarrollen las actividades económicas que den origen a los ingresos de un contribuyente, o tener apoyo de diversas personas que sean consideradas como trabajadores, o contar con un inventario de activo fijo propio. De la misma forma permite visualizar como mediante economías compartidas, plataformas digitales y demás herramientas e infraestructura es posible llevar a cabo las actividades económicas necesarias que justifiquen los ingresos de un contribuyente.

¿Cuál es la enseñanza? No todas las actividades que cumplan con un patrón cuantitativo frente a la omisión de activos, personal, infraestructura o capacidad material, o en su defecto ser un contribuyente que aparentemente esté no localizado, implica la comisión de una infracción tributaria, ni mucho menos un delito tributario.


Ante ello la autoridad tributaria debe desarrollar un papel responsable, pero sobre todo los contribuyentes deben contar con mecanismos de debido control empresarial que permita acreditar que efectivamente cuentan con los activos, personal, infraestructura o capacidad material -directa o indirecta- o que en su defecto están localizados, y que todas y cada una de las operaciones desplegadas en el marco de su actividad empresarial fueron efectivamente realizadas.


Es obligación de los contribuyentes contar con un sistema de debido control empresarial, en materia tributaria que permita acreditar que todas y cada una de las operaciones realizadas tanto con sus clientes como con sus proveedores son operaciones ciertas y lícitas. Para ello es necesario que previo al ejercicio de actividades de fiscalización o de gestión por parte de la autoridad tributaria el contribuyente genere una autorregulación de su actividad empresarial que permita identificar, entre otros, a) los riesgos por el ejercicio de su propia actividad económica, b) las medidas necesarias para identificar los referidos riesgos, c) los mecanismos de reacción frente al supuesto de adecuar el riesgo empresarial.


Es menester que la autoridad tributaria reconozca que dentro de la economía mexicana es perfectamente dable encontrar empresas que no reúnan los requisitos solicitados por el artículo 69-B del CFF, sin embargo, es obligación de los contribuyentes contar con todos aquellos elementos materiales probatorios que permitan acreditar que efectivamente se efectuaron las actividades que dieron origen al hecho imponible previsto en la norma tributaria.



Realizó: José Agustín Celorio González

Director de Procesos Legales en J&A Celorio




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